第四章 变动成本法

按安全成本计算，产品成本包括了直接材料、直接人工、变动性制造费用和固定性制造费用;而按变动成本计算，其产品成本只包括直接材料、直接人工和变动性制造费用。对固定性制造费用不计入产品成本，而是作为期间成本;全额列入损益表，从当期的销售收中直接扣减。

第一节变动成本法与完全成本法的区别

采用两种成本计算方法产品的区别：

一、产品成本组成的不同

在完全成本法下的产品成本包括固定制造费用，而变动成本法下的产品成本不包括固定制造费用。

单位产品分摊地固定性制造费用=固定性制造费用/产量

二、在“产成品”与“在产品”存货估价方面的区别

采用完全成本法时，期末产成品和在产品存货中不仅包含了变动的生产成本，而且还包含了一部分的固定成本。采用变动成本法时，期末产成品和在产品存货并没有负担固定成本，其金额必然低于采用完全成本法时的估价。

三、在盈亏计算方面的区别

1、产销平衡的情况下(本期生产量等于销售量，期末存货等于期初存货)，按完全成本法确定的净收益=按变动成本法所确定的净收益。

2、产大于销(本期生产量是大于销售量，期末存货大于期初存货)，按完全成本法确定的净收益>按变动成本法所确定的净收益。

3、产小于销(本期生产量小于销售量，期末存货小于期初存货)，按完全成本法确定的净收益<按变动成本法所确定的净收益。

例题推荐：

1、江苏省淮安市清江电机厂股份有限公司近两年只生产和销售一种产品，有关该产品的产销基本情况以及按照完全成本法编制的两年损益表如下所示：

产品的基本情况

基本资料 年 第二年

生产量(件) 8000 10000

销售量(件) 8000 8000

销售单价(元) 15 15

单位变动生产成本(元) 8 8

固定生产成本总额(元) 24000 24000

损益表

摘要 年 年

销售收入 120000 120000

销售成本 88000 83200

销售毛利 32000 36800

销售管理费用 20000 20000

税前利润 12000 16800

假设公司的固定生产成本是以生产量为基础分摊于该产品;另设每件该产品分摊变动销售及管理费用1元。

要求：(1)按照完全成本法分别计算年、第二年该产品的产品单位成本。(2)年和第二年的产品销售量相同，销售单价和成本水平均无变动，为什么第二年的税前利润较年高出4800元。(3)按照变动成本法编制年和第二年的损益表。(4)通过对两种不同方法编制的损益表进行对比，你认为哪种方法比较合适?为什么?

(1)按照完全成本法分别计算年、第二年该产品的产品单位成本如下：

年单位成本=单变成本+单位固定制造费用=8+24000/8000=11元

年单位成本=8+24000/10000=10.40元

(2)这是因为第二年的产量比年增加了2000件，使得第二年的单位产品固定制造费用和单位产品成本都降低了0.60元，故第二年的产品销售成本要比年低8000*0.60=4800元，第二年的税前利润比年增加4800元。

(3)按照变动成本法编制的年和第二年的损益表如下：

比较损益表

项目 年 第二年

销售收入(15*8000) 120000 120000

变动生产成本 64000 64000

变动销售管理费用 8000 8000

贡献毛益 48000 48000

减：固定成本

固定制造费用 24000 24000

固定销售管理费用 12000 12000

税前利润 12000 12000

(4)略。

2、江苏省淮安市清江电机厂股份有限公司生产甲产品，共计2000件，售价20元/件。期初存货为0，期末存货为200件，本期销售1800件。生产过程************发生直接材料费7000元，直接人工费4000元，制造费用4000元，其中变动性制造费用1000元，固定性制造费用300元。销售费用9000元，其中变动部分3000元，固定部分6000元。管理费用8000元，其中变动部分1000元，固定部分7000元。

要求：(1)分别采用变动成本法和完全成本法计算产品成本和期间成本。(2)分别采用变动成本法和完全成本法计算产品的期末存货成本和本期销货成本，并分析差异产生的原因。(3)分别采用变动成本法和完全成本法计算编制损益表。

(1)分别以变动成本法和完全成本法计算产品成本和期间成本：

产品成本 变动成本法 完全成本法

直接材料 7000 7000

直接人工 4000 4000

变动性制造费用 1000 1000

固定性制造费用 0 3000

合计 12000 15000

完全成本法下的单位产品成本为：15000/2000=7.5元/件

变动成本法下的单位产品成本为：12000/2000=6元/件

期间成本 完全成本法 变动成本法

固定性制造费用 0 3000

销售费用 9000 9000

管理费用 8000 8000

合计 17000 20000

(2)本期销售成本、期末存货成本列示如下：

项目 完全成本法 变动成本法

期初存货成本 0 0

本期产品成本 15000 12000

可供销售商品合计 15000 12000

单位产品成本 7.5 6

期末存货量 200 200

期末存货成本 1500 1200

本期销售成本 13500 10800

可见：变动成本法下的期末存货成本与完全成本法下多300元，这是因为完全成本法下的产品成本不仅包括了变动成本，而且包括了部分的固定性制造费用300元，即期末存货成本中包括了其承担的固定性制造费用部分，而变动成本法下只包括变动成本。

完全成本法下的本期销货成本比在变动成本法多2700元，这是因为变动成本法下的销货成本仅包括变动成本10800元，而完全成本下，还包括了固定性制造费用2700元，故导致二者之间的差异。

(3)按照两种成本法编制的损益表如下：

损益表(完全成本法)

产品销售收入(1800×20) 36000

减：产品销售成本(1800×7.50) 13500

产品销售利润 22500

减：销售费用 9000

管理费用 8000

营业利润 5500

损益表(变动成本法)

产品销售收入(1800×20) 36000

减：产品销售成本(1800×6) 10800

产品销售利润 25200

减：固定性制造费用 3000

销售费用 9000

管理费用 8000

营业利润 5200

第二节 对变动成本法与完全成本法的评价

一、对完全成本法的评价：

阅读教材中令管理人员理解的三个举例

在教材64页下面的表格倒数第三行“销售毛利”和倒数第四行“减：期末存货”添加一行，销售成本合计，对应的三列数据分别为：24000、21000、27000.

在教材65页下面的表格后一行列空白处添加“销售成本合计”，对应的年数据为：123750，不是教材中印刷的1237500，估计是印刷错误。

二、对变动成本法的评价：

采用完全成本法的优点是可以发动企业提高产品产量的积极性。因为产量越大，单位产品分摊的固定成本会越低，从而单位产品成本会随之降低。但是这种成本计算法的缺陷是：按照这种方法为基础所计算的分期损益难于为管理部门所理解。这是因为在产品售价、成本不变的情况下，利润的多少理应和销售量的增减相一致，也就是销售量增加，利润也应增加。反之，销售量减少，利润也应减少。可是，按完全成本计算由于其中掺杂了人为的计算上的因素，使得利润的多少和销售量的增减不能保持相应的比例，因而不易为管理部门所理解，不便于为决策、控制和分析直接提供有关的资料。

采用变动成本法的优点是：⑴所提供的成本资料能较好地符合企业生产经营的实际情况，易于为管理部门所理解和掌握。⑵能提供每种产品盈利能力的资料，有利于管理人员的决策分析。⑶便于分清各部门的经济责任，有利于进行成本控制与业绩评价。但是这种成本计算法也存在局限性：⑴这种成本计算不符合传统的成本概念的要求。⑵所确定的成本数据不符合通用会计报表编制的要求。⑶所提供的成本资料较难适应长期决策的需要。

三、两种方法的结合使用

把日常核算建立在变动成本计算的基础上，对在产品、产成品账户均按变动成本反映，同时另设“存货中的固定性制造费用”账户，把所发生的固定性制造费用记入这一账户。期末，把其中应归属于本期已销售产品的部分转入“本年利润”账户，并列入损益表，作为本期销售收入的一个扣减项目。而其中应归属期末在产品、产成品部分，则仍留在这个账户上，并将其余额附加在资产负债表上的在产品、产成品项上，使它们仍按所耗费的完全成本列示。

※※※※※管理会计同步练习题与解答

一、教材第71页习题一

1、变动成本法年净收益=(5-3)×140000-150000-5×140000×5%-65000=30000元

变动成本法第二年净收益=(5-3-5×5%)×160000-150000-150000-65000=30000元

完全成本法年单位成本=3+150000/170000=3.88元

完全成本法第二年单位成本=3+150000/140000=4.07元

完全成本法年净收益=(5-3.88-0.25)×140000-65000=56800元

完全成本法第二年净收益=(5-3.88-0.25)×30000+(5-4.07-0.25)×130000-65000=26100+88400-65000=49500元

2、3、4略

二、教材72页习题二

1、变动成本法年净收益=(15-5)×20000-180000=20000元

变动成本法第二年净收益=(15-5)×30000-180000=120000元

完全成本法年单位成本=5+180000/30000=11元

完全成本法年净收益=80000元

完全成本法第二年单位成本=5+180000/24000=12.5元

完全成本法第二年净收益=90000元

2、略